注册会计师《会计》经典计算题详解（9）
【典型案例3】甲公司是一家股份制有限责任公司，所得税率为33%，采用资产负债表债务法核算所得税，盈余公积按净利润的15%提取，其中法定盈余公积的提取比例为10%，任意盈余公积为5%。甲公司每年实现税前会计利润800万元。每年的财务报告批准报出日为4月16日，所得税汇算清缴日为3月11日。
1．甲公司2001年9月1日赊销商品一批给丙公司，该商品的账面成本为2800万元，售价为3000万元，增值税率为17%，消费税率为10%，丙公司因资金困难无法按时偿付此债权，双方约定执行债务重组，有关条款如下：
（1）首先豁免20万元的债务；
（2）以丙公司生产的A设备来抵债，该商品账面成本为1800万元，公允售价为2000万元，增值税率为17%，甲公司取得后作为固定资产使用。设备于2001年12月1日办妥了财产转移手续。
（3）余款约定延期两年支付，如果2003年丙公司的营业利润达到200万元，则丙公司需追加偿付30万元。
（4）甲公司于2001年12月18日办妥了债务解除手续。
（5）丙公司在2003年实现营业利润230万元。
2．甲公司将债务重组获取的设备用于销售部门，预计净残值为10万元，会计上采用5年期直线法折旧口径，税务上的折旧口径为10年期直线折旧。2003年末该设备的可收回价值为1210万元，2005年末的可收回价值为450万元。固定资产的预计净残值始终未变。
3．甲公司于2006年6月1日将A设备与丁公司的专利权进行交换，转换当时该设备的公允价值为288万元。丁公司专利权的账面余额为330万元，已提减值准备40万元，公允价值为300万元，转让无形资产的营业税率为5%，双方约定由甲公司另行支付补价12万元。财产交换手续于6月1日全部办妥，交易双方均未改变资产的用途。该交易具有商业实质。
4．甲公司对换入的专利权按4年期摊销其价值，假定税务上认可此无形资产的入账口径但摊销期限采用6年期标准。
5．2007年2月14日注册会计师在审计甲公司2006年报告时发现上述专利权自取得后一直未作摊销，提醒甲公司作出差错更正。
［要求］根据上述资料，完成以下要求。
1. 作出甲公司债务重组的账务处理；
2. 作出甲公司2003年、2004年和2005年A设备的折旧及减值准备处理；
3. 作出甲公司2003年、2004年和2005年的所得税会计处理；
4. 作出乙公司以专利权交换甲公司设备的会计处理；
5．作出甲公司2007年差错更正的账务处理。
【答案及解析】
1.债务重组的账务处理
（1）
借：固定资产2340
营业外支出20
应收账款1150
贷：应收账款3510
（2）2003年收回余额时：
借：银行存款1180
贷：应收账款1150
营业外支出30
2. 甲公司2003～2005年设备折旧及减值准备的会计处理如下：
（1）2003年的折旧处理如下：
借：销售费用 466
贷：累计折旧 466
（2）2003年计提减值准备198万元：
借：资产减值损失 198
贷：固定资产减值准备198
（3）2004年、2005年的折旧处理如下：
借：销售费用 400
贷：累计折旧 400
（4）2005年末该固定资产的账面价值为400万元而其可收回价值为450万元，说明其账面价值有所恢复，但按照新会计准则规定，固定资产的价值一旦贬值不得恢复，所以2005年末应不作调整。
3．甲公司2003～2005年的所得税会计处理如下：
（1）2003年的所得税处理：
借：所得税264
递延所得税资产142.23［＝（233＋198）×33%］
贷：应交税费――应交所得税406.23［＝（800＋233＋198）×33%］
（2）2004年的所得税处理：
借：所得税264
递延所得税资产55.11（＝167×33%）
贷：应交税费――应交所得税319.11［＝（800＋167）×33%］
（3）2005年的所得税处理：
同2004年。
4．丁公司的账务处理如下：
（1）补价所占比重＝12÷300×高＝4%＜25%，所以，该交易属于非货币性交易。
（2）换入固定资产的入账成本＝300－12＝288（万元）；
（3）会计分录如下：
借：固定资产288
无形资产减值准备40
银行存款12
营业外支出5［＝300-（330-40）-300×5%］
贷：无形资产 330
应交税费――应交营业税15
5．甲公司更正会计差错的处理如下：
（1）甲公司换入专利权的入账成本＝288＋12＝300（万元）；
（2）甲公司本应于2006年摊销无形资产价值43.75万元（＝300÷4×7／12）；
（3）甲公司在2007年作如下差错更正：
①借：以前年度损益调整 43.75
贷：累计摊销 43.75
②借：应交税费――应交所得税 9.625（＝300÷6×7／12×33%）
贷：以前年度损益调整 9.625
③借：递延所得税资产4.8125［＝（300/4×7/12－300/6×7/12）×33%］
贷：以前年度损益调整4.8125
④借：利润分配――未分配利润29.3125
贷：以前年度损益调整 29.3125
⑤借：盈余公积――法定盈余公积2.93125
――任意盈余公积 1.465625
贷：利润分配――未分配利润4.396875
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